Сергей Александрович Громов кандидат юридических наук В июле 2011 г. Президиум ВАС РФ принял пять постановлений, в которых были сформулированы правовые позиции, формирующие практику применения законодательства о лизинге. Автор подвергает критике многие из новых подходов, поскольку они основаны на понимании лизинга как отношения по предоставлению имущества в аренду, а не предоставления финансирования. Ключевые слова: лизинг, выкупная цена, амортизация Коренной поворот в практике применения законодательства о лизинговой деятельности Введение В 2011 г. в правовом регулировании лизинговой деятельности произошли важные изменения. Начало года ознаменовалось вступлением в силу двух законов, существенно трансформирующих регламентацию отношений субъектов лизинга, а июль принес богатый урожай судебной практики. При этом анализ летней практики представляется неполным без изложения краткой характеристики законодательных новелл. Расширение сферы применения лизинга Федеральным законом от 08.05.2010 N 83-ФЗ внесен ряд изменений в § 6 "Финансовая аренда (лизинг)" главы 34 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), а также в Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон о лизинге). Из ч. 1 ст. 665, ст. 666 ГК РФ и п. 1 ст. 3 Закона о лизинге исключено указание на использование предмета лизинга для предпринимательских целей. Это изменение соответствовало рекомендациям отечественной юридической науки: 1) расширить круг субъектов лизинга за счет учреждений; 2) расширить перечень предметов лизинга за счет имущества, предназначенного для использования в профессиональной деятельности; 3) допустить потребительский лизинг с одновременным установлением исчерпывающего перечня имущества, которое может являться предметом лизинга в личных, семейных или домашних целях. Ранее в литературе отмечалось, что ограничение использования лизинга только предпринимательскими целями не соответствует мировой практике, не позволяет развиваться потребительскому лизингу. Между тем во многих странах лизинг широко используется применительно к потребителям-гражданам (прежде всего в отношении автомобилей). Указанные выше изменения направлены на преобразование лизинга из исключительно коммерческой в универсальную финансовую услугу, доступную не только предпринимателям, но и остальным участникам оборота. Присоединение к Кейптаунской конвенции Принятием Федерального закона от 23.12.2010 N 361-ФЗ оформлено присоединение России к Конвенции о международных гарантиях в отношении подвижного оборудования (далее - Кейптаунская конвенция) и заключенному к ней Протоколу по авиационному оборудованию. Эти документы вступили в силу для России с 01.09.2011. Кейптаунская конвенция применяется и к внутренним сделкам (п. "n" ст. 1, ст. 50). Это отличает ее от Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге (далее - Оттавская конвенция), регулирующей международные сделки (п. 1 ст. 3). Основана Кейптаунская конвенция на отождествлении экономического смысла таких способов финансирования приобретения оборудования, как кредит под вещное обеспечение (ср. § 3 главы 23, главу 42 ГК РФ), продажа в кредит с резервированием за продавцом права собственности (ср. ст. 491 ГК РФ), лизинг (ср. § 6 главы 34 ГК РФ). Цель Кейптаунской конвенции заключается в установлении функционально и нормативно сходного правового режима требований, образующих содержание денежных обязательств, которые возникают из применения указанных форм финансирования, а также функционально сходного правового статуса кредиторов различных категорий. Кейптаунская конвенция заключена в отношении "подвижного оборудования" - планеров воздушных судов, авиационных двигателей и вертолетов, железнодорожного подвижного состава, космических средств - и создает международные гарантии в отношении объектов той категории, которой посвящен специальный Протокол (ст. 2). При отличии правового регулирования залога, продажи в кредит и финансового лизинга объектов указанных видов, содержащегося в Кейптаунской конвенции, от регламентации национальным правом аналогичных сделок с иным оборудованием возникает ситуация, когда правовой режим имущества и правовой статус сторон договоров дифференцируются, по существу, произвольным образом. В то же время согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ (далее - КС РФ) дифференциация правового регулирования, приводящая к различиям в правах и обязанностях субъектов, должна осуществляться с соблюдением требований Конституции РФ, вытекающих из принципа равенства (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ). Различия допустимы, если они объективно обоснованны и преследуют конституционно значимые цели, а используемые для достижения этих целей правовые средства соразмерны им. Соблюдение этого принципа означает запрет вводить такие различия в правах лиц, принадлежащих к одной и той же категории, которые не имеют объективного и разумного оправдания (запрет различного обращения с лицами, находящимися в одинаковых или сходных ситуациях). Выбор объектов обеспечительных отношений, регулируемых Кейптаунской конвенцией, обусловлен исключительно потребностями международного коммерческого оборота. Стационарные (оборудование, недвижимость), а равно малоценные объекты для международной регламентации и в особенности унификации представляют значительно меньший интерес. Выбор объектов регулирования обусловлен не сходствами или различиями в финансово-хозяйственном положении участников отношений, а исключительно потребностями в унификации, которые применительно к внутренним отношениям, также регулируемым Кейптаунской конвенцией, имеют второстепенное значение. С учетом произвольности отбора объектов обеспечительных отношений, регулируемых Кейптаунской конвенцией, и в силу приведенной выше правовой позиции КС РФ дифференциация правового статуса сторон (должников и кредиторов) договоров залога, продажи в кредит и лизинга в зависимости от вида имущества не соответствует ст. 19 Конституции РФ. В связи с этим национальное регулирование обеспечительных сделок в отношении имущества, не упомянутого в Кейптаунской конвенции, необходимо как можно быстрее привести в соответствие с установленным ею стандартом. Изменение судебной практики Кроме упомянутых выше событий важное значение в правовом регулировании лизинговой деятельности приобрел ряд актов высших судебных органов, принятых в июле 2011 г. Среди них особое место занимает постановление КС РФ от 20.07.2011 N 20-П, где содержится конституционно-правовое толкование ключевых норм Закона о лизинге. Всеобщее внимание в лизинговой отрасли привлекли также постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ (далее - ВАС РФ): - от 05.07.2011 N 2346/11 по заявлению ООО "УК "НЭВЗ" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в части предложения уплатить недоимку по налогу на имущество, образовавшуюся ввиду установления в бухгалтерском учете в отношении принятого в финансовую аренду имущества сокращенного срока полезного использования; - от 12.07.2011 N 17389/10 по иску ООО "Мета-Лизинг" к ООО "Партнер-М" о взыскании задолженности по лизинговым платежам и по встречному иску о взыскании части выкупной цены предмета лизинга, уплаченной в составе лизинговых платежей, в качестве неосновательного обогащения, а также о признании недействительными условий договора о заниженной выкупной цене предмета лизинга; - от 12.07.2011 N 17748/10 по иску ООО "Ремстрой-2" к ООО "Практика ЛК" о взыскании в качестве неосновательного обогащения авансовых платежей, уплаченных по договору лизинга, и по встречному иску о взыскании убытков, составляющих разницу между суммой уплаченных и общей суммой причитающихся лизинговых платежей по договору лизинга; - от 19.07.2011 N 1930/11 по иску ООО "Армада" к АКБ "РОСЕВРОБАНК" (ОАО) о взыскании суммы, списанной банком с расчетного счета на основании инкассового поручения ООО "Фаворит", выставленного со ссылкой на ст. 13 Закона о лизинге; - от 25.07.2011 N 3318/11 по иску ЗАО "Европлан" к ООО "Машинный двор" об изъятии предмета лизинга и по встречному иску о понуждении к заключению договора купли-продажи спорного имущества. Вследствие их принятия существенно изменяются сложившиеся за предыдущие 15 лет развития лизинга в России подходы к разрешению споров, связанных с исполнением договоров лизинга. Изменение системы источников права С принятием указанных шести судебных актов значительно увеличился удельный вес судебной практики в системе источников права, содержащих нормы, которые регулируют отношения, возникающие из договоров лизинга. Стремление судов обеспечить единообразие практики и восполнить пробелы в правовом регулировании лизинговой деятельности весьма похвально, однако на практике в делах ВАС РФ очевидна тенденция к формированию "пролизингополучательского" подхода к разрешению споров, связанных с исполнением и нарушением договоров лизинга. В ряде случаев судебными актами, по существу, аннулированы ясные законодательные нормы. Это не просто увеличивает удельный вес судебных решений в общей массе источников права, но и значительно нарушает баланс между ролями законодателя и правоприменителя (пусть и в ипостаси высшей судебной инстанции) в системе разделения властей. Наряду с отмеченной тенденцией постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 стало первым судебным актом такого уровня, в котором решение мотивируется со ссылкой на положения Оттавской конвенции. А.А.Иванов давно указывал на возможность применения этой Конвенции к внутреннему лизингу со ссылкой на ст. 7 ГК РФ. Постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 можно считать примером и прецедентом применения Оттавской конвенции в отечественной судебной практике. Безотносительно к тому, как норма данной Конвенции оказалась интерпретирована в вышеупомянутом постановлении, сам факт ее использования следует только приветствовать. Как отмечает В.А.Канашевский, "иногда государство распространяет действие договора на некоторые внутренние отношения, если это не противоречит объекту и цели данного договора. Строго говоря, в этом случае действует скорее внутригосударственный акт, расширивший "компетенцию" международного договора. Договор же применяется не в качестве источника международного права, а исключительно как регулятор гражданских отношений в силу разрешения на это со стороны национального законодателя". В данном случае в роли национального законодателя успешно выступил ВАС РФ. В связи с тем, что к внутреннему лизингу допускается применять Оттавскую конвенцию, изначально предназначенную для регулирования международных операций, появляется больше оснований применять в делах, связанных с исполнением договоров лизинга, положения Кейптаунской конвенции, прямо рассчитанной на применение к внутренним сделкам. Обратная сила правоположений Четыре из пяти июльских постановлений Президиума ВАС РФ, касающихся лизинговой деятельности (кроме постановления от 05.07.2011 N 2346/11), завершаются оговоркой, что вступившие в законную силу судебные акты по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, которое расходится с содержащимся в данном постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на основании п. 5 ч. 3 ст. 311 Арбитражного процессуального кодекса РФ, если для этого нет других препятствий. По смыслу абзаца третьего п. 11 постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2011 N 52 эта фраза является эвфемизмом признания соответствующего акта надзорной инстанции прецедентным и наделения его обратной силой. Это означает, что споры, возникшие из договоров, заключенных ранее опубликования указанных решений, должны разрешаться с учетом новых правоположений, несмотря на то что при заключении договоров стороны не имели возможности сообразовать свое поведение с таким регулированием данных отношений. Такой подход вне зависимости от того, к пользе какой из сторон договора он реализован, противоречит базовым принципам регламентации частноправовых отношений. КС РФ неоднократно отмечал, что в частных отношениях обратная сила не применяется, ибо интересы одного лица не могут быть принесены в жертву другого, не нарушившего закон; напротив, обратная сила закона применяется преимущественно в отношениях, которые возникают между индивидом и государством в целом (т. е. в публичных отношениях), и делается это в интересах индивида. Более того, всякое императивное регулирование договорных отношений является ограничением свободы договора. Между тем согласно правовой позиции КС РФ возможные ограничения свободы договоров должны носить общий и абстрактный характер, не иметь обратной силы и не затрагивать существо данных конституционных прав, т. е. не ограничивать пределы и применение основного содержания соответствующих конституционных норм (постановление КС РФ от 21.04.2003 N 6-П). Вопрос об обратной силе прецедентных по существу актов ВАС РФ был предметом анализа в постановлении КС РФ от 21.01.2010 N 1-П. В нем подчеркивается, что на применение правовой позиции, сформулированной при толковании норм права в акте ВАС РФ и определяющей смысл нормативного регулирования, не могут не распространяться общие принципы действия норм права во времени, в частности вытекающая из ч. 1 ст. 54 Конституции РФ недопустимость придания обратной силы нормам, ухудшающим положение лиц, на которых распространяется их действие. Такая правовая позиция корреспондирует и практике Европейского суда по правам человека (далее - ЕСПЧ). На основе ряда решений этого суда Д.В.Афанасьев делает вывод о том, что ЕСПЧ не признает за государствами право изменять национальное законодательство с обратной силой, если изменения влекут для частных лиц ухудшение их имущественного положения. В обоснование этого заключения автор ссылается на несколько актов ЕСПЧ, в которых утверждается, что нормы национального законодательства, предоставляющие частному лицу имущественные права или выгоды, могут стать основанием для "правомерного ожидания". Причем это могут быть нормы как действующего, так и действовавшего законодательства, если они были отменены или признаны недействующими с обратной силой (ретроспективно). Следовательно, изменение законодательства с обратной силой, в результате которого частные лица лишаются имущественных выгод, есть нарушение "правомерного ожидания", являющегося имуществом согласно ст. 1 Протокола N 1 к Конвенции о защите прав человека и основных свобод. При этом не имеет значения, лишается лицо своих прав по отношению к государству или по отношению к другим частным лицам. Таким образом, наделение обратной силой правовых позиций ВАС РФ по вопросам договорного права противоречит принципам действия во времени норм частного права. I. Конкуренция квалификаций договора лизинга Доктрина Как отмечает С.И.Аскназий, на основе новых социально-экономических явлений складываются и новые правовые явления. Юристам необходимо определяться, каким образом эти новые правовые явления могут быть включены в правовую систему без отступления от ее основополагающих принципов и без нарушения ее целостности. Благодаря такому включению решаются две задачи: определяется место нового правового явления в правовой системе, которое в свою очередь предопределяет правила, применимые к новым явлениям. Обе эти задачи решаются догматической юриспруденцией посредством построения юридических конструкций. Р. фон Иеринг сформулировал следующие основные требования к юридической конструкции. 1. Она должна охватывать все нормы позитивного права, относящиеся к соответствующему институту. При этом юриспруденция в квалификации такого института не связана квалификацией, данной законодателем. 2. Она должна быть согласованной (не допускающей противоречий и несовместимости отдельных элементов) как внутренне (между собственными положениями), так и внешне (с другими устоявшимися постулатами правовой науки). Впоследствии воплощенная в указанных постулатах "юриспруденция понятий" подверглась критике: в противовес требованию стройности (в широком смысле) юридической конструкции было выдвинуто требование политико-правовой обоснованности (с точки зрения нравственности, справедливости, рациональности, экономической эффективности и т. п.) рекомендаций, вырабатываемых правовой наукой. В литературе можно встретить указания на следующие имеющиеся в российских и зарубежных доктрине, законодательстве и судебной практике варианты квалификации договора лизинга, предусматривающего последующий переход имущества в собственность лизингополучателя: - договор, устанавливающий "обеспечительный интерес"; - договор в пользу третьего лица; - договор купли-продажи; - договор покупки права; - договор купли-продажи в рассрочку; - договор аренды со специфическими чертами (нетипичный договор найма); - финансовая услуга; - средне- и долгосрочная кредитная операция; - договор поручения; - смешанный договор, сочетающий элементы кредита и поручения; - договор sui generis. Из приведенных трактовок лизинга следует, что подходы к его квалификации весьма разнообразны. При этом, как отмечает Е.В.Кабатова, каждая из теорий ставит во главу угла какой-нибудь один аспект лизинга; желание определить его юридическую природу с помощью известных институтов приводит к тому, что какая-то часть отношений остается за пределами этого института. Множество различных интерпретаций лизинга свидетельствует о наличии богатого выбора у законодателя и правоприменителя при определении источника формулирования правил, подлежащих включению в нормативные акты или принятию за критерий правомерности притязаний и возражений сторон при разрешении споров. В 2011 г. законодатель, присоединяясь к Кейптаунской конвенции, и высшие судебные органы в постановлениях, рассматриваемых в настоящей статье, выразили разные точки зрения на должную квалификацию договора лизинга. Кейптаунская конвенция В Конвенции договор лизинга рассматривается как соглашение, направленное на предоставление финансирования приобретения оборудования, обеспеченное особым правом кредитора на это имущество. Отечественный законодатель, принимая решение о присоединении России к этому документу, следует как сложившейся международной практике признания лизинга обеспечительной сделкой в качестве разновидности удержания титула при финансировании приобретения актива, так и ранее обозначенной в законодательстве линии признания лизинга финансовой услугой. Конституционный Суд РФ В постановлении КС РФ от 20.07.2011 N 20-П указывается, что лизинговая деятельность - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества (предмета лизинга) и передаче его в лизинг: лизингодатель при помощи финансовых средств оказывает лизингополучателю своего рода финансовую услугу, приобретая имущество в свою собственность и передавая его во владение и пользование лизингополучателю, а стоимость этого имущества возмещая за счет периодических лизинговых платежей, образующих его доход от инвестиционной деятельности. Представляется важным обратить внимание на использование в приведенном фрагменте словосочетания "своего рода" (sui generis), которое указывает на невозможность отнесения договора лизинга ни к одному из поименованных видов договоров. Он образует самостоятельный вид договора из рода договоров об оказании финансовых услуг. Квалификация лизинга в качестве обеспечительной сделки и в качестве финансовой услуги - это две стороны одной медали. Оказывая финансовую услугу, лизингодатель кредитует лизингополучателя путем оплаты приобретаемого для него оборудования, которое служит обеспечением имущественных интересов кредитора (лизингодателя) на случай неисполнения должником (лизингополучателем) денежных обязательств. Другими словами, квалификация лизинга и законодателем, и КС РФ далека от признания его арендой. В силу правовой позиции КС РФ в судебной практике должно обеспечиваться конституционное истолкование подлежащих применению норм. Оно относится к компетенции КС РФ, который, разрешая дело, обеспечивает выявление конституционного смысла действующего права. Данное им истолкование является общеобязательным в том числе для судов. Иное означало бы, что суд может осуществлять истолкование акта, придавая ему иной смысл, нежели выявленный в конституционном судопроизводстве, и тем самым подменять КС РФ (постановление КС РФ от 25.01.2001 N 1-П). Высший Арбитражный Суд РФ В том же ключе трактуется лизинг в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.07.2011 N 3318/11. В нем отмечается, что применительно к лизингу с правом выкупа законный имущественный интерес лизингодателя заключается в размещении денежных средств (посредством приобретения в собственность указанного лизингополучателем имущества и предоставления последнему этого имущества за плату), а интерес лизингополучателя - в пользовании имуществом и последующем его выкупе. В общую сумму платежей по договору лизинга с правом выкупа входят: возмещение затрат лизингодателя, его доход и выкупная цена предмета лизинга. Таким образом, в силу закона выплата лизингополучателем цены договора лизинга в согласованные сторонами сделки сроки полностью удовлетворяет материальный интерес лизингодателя в размещении денежных средств. Использование формулировки "размещение денежных средств" вплотную приближает трактовку лизинга к его интерпретации в качестве финансовой услуги. Иначе лизинг квалифицируется в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17748/10. В нем указывается, что, получая лизинговые платежи, лизингодатель предоставляет другой стороне встречное исполнение - предоставляет лизингополучателю на срок лизинга право владеть приобретенным лизингодателем предметом лизинга и использовать его; таким образом, лизинговый платеж является оплатой данного права за определенный период. Из этой формулировки следует, что предпочтение оказывается арендной трактовке лизинга, причем в достаточно консервативной форме. Вместе с тем, с одной стороны, в постановлении предоставление лизингодателем прав владения и пользования имуществом признается встречным исполнением (а не просто встречным удовлетворением или встречным предоставлением (ср. ст. 328 и п. 1 ст. 423 ГК РФ) по возмездному договору) по отношению к получению лизинговых платежей. Такая интерпретация лизинговых платежей существенно смещает акценты в трактовке п. 3 ст. 28 Закона о лизинге, предусматривающего "наступление" обязательств лизингополучателя по уплате лизинговых платежей с момента начала использования им предмета лизинга. Встречным признается исполнение обязательства одной из сторон, которое в соответствии с договором обусловлено исполнением своих обязательств другой стороной (ст. 328 ГК РФ). В случае непредоставления обязанной стороной (по буквальному смыслу постановления Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17748/10 лизингополучателем) обусловленного договором исполнения обязательства (внесения лизинговых платежей) сторона, на которой лежит встречное исполнение (лизингодатель), вправе приостановить исполнение своего обязательства (предоставление прав владения и пользования имуществом) либо отказаться от исполнения этого обязательства и потребовать возмещения убытков. С другой стороны, в постановлении точнее, чем в ст. 665 ГК РФ и ст. 2 Закона о лизинге, определен объект предоставления со стороны лизингодателя. Последний предоставляет лизингополучателю не имущество (предмет лизинга) во владение и пользование, а именно права владения и пользования имуществом. Разница весьма существенная, так как само имущество передается продавцом непосредственно лизингополучателю (п. 1 ст. 668 ГК РФ). Следовательно, в число обязанностей лизингодателя (а равно и в предмет договора лизинга) передача имущества лизингополучателю не включается. Тем не менее признание лизинговых платежей встречным исполнением в отношении предоставления прав владения и пользования имуществом приближает лизинг скорее к аренде, нежели к финансовой услуге. Практические выводы в июльской практике ВАС РФ преимущественно делаются исходя именно из арендной трактовки лизинга и в пользу лизингополучателя. Постановления Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17748/10 и от 25.07.2011 N 3318/11 приняты с разницей в две недели, а размещены на сайте ВАС РФ в один день - 24.08.2011. Одновременное признание лизинговых платежей, с одной стороны, формой удовлетворения имущественного интереса лизингодателя в размещении средств путем возмещения его затрат, а с другой - оплатой права владеть приобретенным лизингодателем предметом лизинга и использовать его за определенный период является противоречивым. Возмещение затрат и оплата пользования суть разные основания (causa) предоставления, заключающегося в уплате денежных средств. При этом первое соответствует п. 1 ст. 28 Закона о лизинге, а второе ему противоречит. В постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 дается новая трактовка свободы договора. В качестве одного из вновь открытых ее аспектов постулируется соответствие условий договора действительному экономическому смыслу заключаемого соглашения. Квалификация лизинговых платежей в качестве оплаты права владения и пользования имуществом не соответствует действительному экономическому смыслу лизинговой операции как формы кредитования приобретения основных средств. Кроме того, такая трактовка противоречит также диспозитивному положению ст. 26 Закона о лизинге. В соответствии с ним утрата предмета лизинга по вине лизингополучателя не освобождает лизингополучателя от обязательств по договору лизинга. По смыслу этой нормы обязательства лизингополучателя (в первую очередь в части уплаты лизинговых платежей) даже в случае утраты предмета лизинга сохраняются. Если бы трактовка лизинговых платежей как платы за право владения и пользование имуществом была верна, то при утрате имущества основание внесения лизинговых платежей отпадало бы, тогда как законодатель ясно указывает на противоположное. Правильность именно такого подхода к толкованию ст. 26 Закона о лизинге подтверждается правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 15800/09. В нем указывается, что утрата предмета лизинга не может рассматриваться в качестве непредвиденного обстоятельства (п. 2 ст. 451 ГК РФ), которое дает основания для расторжения договора лизинга (и, следовательно, прекращения возникших из него обязательств). Кроме того, в постановлении подчеркивается, что в силу диспозитивности ст. 26 Закона о лизинге договором может предусматриваться, во-первых, сохранение обязательств лизингополучателя в случае утраты имущества (ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств) даже ввиду обстоятельств непреодолимой силы, а во-вторых, обязанность лизингополучателя при утрате предмета лизинга (и при неполучении страхового возмещения) уплатить лизингодателю сумму невыплаченных платежей в полном объеме. В этом, кстати, находит свое содержательное воплощение возложение на лизингополучателя риска утраты и повреждения имущества (п. 1 ст. 22 Закона о лизинге). Такой риск должен выражаться именно в сохранении денежных обязательств лизингополучателя перед лизингодателем в случае утраты предмета лизинга по обстоятельствам, за которые не отвечает лизинговая компания. Внесение лизинговых платежей в отсутствие владения и пользования имуществом ввиду его утраты является логичным следствием положений п. 1 ст. 22, ст. 26 Закона о лизинге. Изложенное позволяет утверждать, что квалификация лизинговых платежей в качестве встречного удовлетворения за предоставление права владения и пользования имуществом противоречит ст. 26 и 28 Закона о лизинге, а также более ранней надзорной практике. Попытка встроить лизинг в арендную конструкцию приводит к нарушению указанных выше требований к юридическим конструкциям. Это проявляется: 1) в несовместимости ряда норм положительного права о лизинге с веками устоявшейся конструкцией имущественного найма; 2) в противоречии частных элементов арендоподобной конструкции лизинга другим конструкциям и устоявшимся положениям правовой науки; 3) в несоответствии ряда практических выводов, сделанных на базе этой конструкции, критериям справедливости, рациональности и экономической эффективности. II. Согласование выкупной цены предмета лизинга На российском рынке в подавляющем большинстве случаев заключаются договоры лизинга с полной окупаемостью (амортизацией). По условиям таких договоров после возмещения в составе лизинговых платежей всех инвестиционных затрат лизингодателя и получения им причитающегося ему вознаграждения имущество переходит в собственность лизингополучателя. Истинное значение условия о выкупной цене Договоры этого типа можно условно разделить на два вида. Одни предусматривают переход имущества в собственность лизингополучателя без дополнительных условий. Другие, напротив, требуют внесения лизингополучателем сверх (или в составе) лизинговых платежей выкупной цены, как правило, символической. С экономической точки зрения это различие несущественно. Поэтому оно не может и не должно обусловливать дифференциацию в правовом регулировании. Выбор второго варианта является исключительно данью иррациональной традиции и напоминает внесение символической платы при дарении ножей и носовых платков. Заключение договоров лизинга с полной окупаемостью на таких условиях совершенно верно объясняется в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.07.2011 N 3318/11: применительно к лизингу с правом выкупа имущественный интерес лизингодателя заключается в размещении средств, а выплата лизингополучателем договорной цены в согласованные сроки полностью удовлетворяет материальный интерес лизингодателя в размещении средств. По сравнению с вопросом о фактическом обеспечении возвратности и платности размещенных лизингодателем средств вопросы о наличии в договоре лизинга условия о выкупной цене и о ее размере являются второстепенными. Тем не менее в постановлениях Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 и от 12.07.2011 N 17389/10 категории выкупной цены, ее наличию и размеру искусственно придается существенное значение. Общие подходы к определению выкупной цены В отступление от сформированной ранее правовой позиции договор лизинга, содержащий условие о переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, теперь следует рассматривать как смешанный, заключающий в себе элементы договоров лизинга и купли-продажи. При этом констатируется, что второй элемент в силу конструкции договора должен содержать условие о цене. Общим для договоров лизинга без условия о выкупной цене и для договоров с условием о символической выкупной цене соображением при определении условия о цене служат два тезиса: 1) возмещение лизингодателю естественного износа имущества, образовавшегося в период временного владения и пользования предметом лизинга, связано с арендными отношениями, а не с переходом права собственности и соответственно не может рассматриваться как погашение части выкупной цены; 2) срок полезного использования оборудования значительно превышает срок лизинга, поэтому истечение определенного в договоре срока лизинга не влечет за собой полный естественный износ оборудования и падение его текущей рыночной стоимости до нулевой величины. Применение ускоренной амортизации в отношении предмета лизинга этот вывод не опровергает. Само по себе оно не свидетельствует ни о повышенном естественном износе оборудования в процессе его эксплуатации лизингополучателем, ни о более быстрых темпах снижения текущей рыночной стоимости оборудования. Сравнение размера лизинговых платежей с рыночными ставками наемной платы. Из первого положения следует, что при разногласиях в отношении толкования условия о размере выкупной цены лизингодатель может утверждать, что возмещение износа, связанное с арендными отношениями (т. е. арендная плата), составляет величину, обычно применяемую при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах (п. 3 ст. 424, абзац второй п. 1 ст. 614 ГК РФ). Например, если на сайте фирмы, предоставляющей автомобили напрокат, рассчитать стоимость найма автомобиля Ford Focus с автоматической коробкой передач в Санкт-Петербурге сроком на месяц без ограничения пробега, размер платы составит чуть больше 77 000 руб. При приобретении аналогичного автомобиля у официального дилера производителя средняя цена составит 736 000 руб. Среднее значение месячного лизингового платежа по договору лизинга имущества с такой же ценой, предусматривающему "аванс" в 30% первоначальной стоимости имущества (220 800 руб.), заключенному сроком на 36 месяцев, составляет чуть более 19 000 руб. Если к этой величине добавить 1/36 часть 30-процентного "аванса" (6133 руб. 33 коп.), месячный платеж составит не более 25 500 руб. Очевидно, что лизинговый платеж втрое меньше арендной платы, взимаемой за наем аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах. Коль скоро возмещение лизингодателю естественного износа имущества связано с арендными отношениями и не может рассматриваться как погашение части выкупной цены, то при применении этого правоположения в лизинговых платежах не остается места для такой составляющей, как выкупная цена. Включение возмещения износа в арендную составляющую лизинговых платежей. Из второго положения следует, что применение ускоренной амортизации само по себе не свидетельствует о повышенном износе оборудования в процессе его эксплуатации или о более быстрых темпах снижения его стоимости. Поэтому указанные обстоятельства (степень износа и темпы снижения стоимости имущества) при разногласиях в толковании условия о размере выкупной цены с необходимостью относятся к числу подлежащих установлению для правильного разрешения дела. Традиционно в расчет принимается несколько видов износа. В гражданском законодательстве можно встретить упоминания о нормальном износе. Так, при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (ч. 1 ст. 622 ГК РФ, п. 4 ст. 17 Закона о лизинге). По определению А.А.Иванова, под нормальным понимается износ, который арендованное имущество претерпело бы при обычном его использовании по тому назначению, которое определено договором, в течение срока действия последнего. В постановлении Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 говорится об изменении имущества "вследствие естественного износа", а также о возможности "повышенного естественного износа". Естественное изменение состояния вещи, обусловливаемое объективными причинами, а равно степень изменения вещи, предполагаемая нормальной при обычном пользовании ею, не могут быть пониженными или повышенными. Норма на то и норма (идеальная модель), чтобы служить эталоном при сравнении с нею наличного, фактического состояния. Также изменение имущества (преобразование в материальном мире) не может иметь место вследствие существования эталона. Напротив, изменение может происходить только под воздействием физических сил. Следовательно, словоупотребление, имеющее место в указанном документе, свидетельствует о тождественности в нем понятия "естественный износ" и категории физического износа. Последний представляет собой материальный износ средств труда, постепенную утрату ими своей потребительской стоимости и стоимости в процессе их производственного потребления, вследствие влияния сил природы, а также при чрезвычайных обстоятельствах (пожарах, наводнениях и т. п.). Моральный износ представляет собой снижение стоимости основных фондов вследствие технического прогресса и роста производительности труда. Всякий износ (как естественный (физический), так и моральный) влияет на темпы снижения его стоимости. Как уже упоминалось, применение ускоренной амортизации само по себе не свидетельствует о повышенных темпах снижения стоимости. Однако о них свидетельствуют повышенный (по сравнению с нормальным) естественный (физический) либо моральный износ имущества. Если подобные обстоятельства установлены в ходе рассмотрения дела, падение стоимости предмета лизинга в течение срока лизинга должно приниматься во внимание при расчете "арендной" составляющей лизинговых платежей. Согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 она приходится на возмещение лизингодателю износа имущества в период владения предметом лизинга лизингополучателем, связана с арендными отношениями и, соответственно, не может рассматриваться как погашение части выкупной цены. Дифференциация подходов к исчислению выкупной цены Помимо изложенных общих соображений об определении содержания договора лизинга в части условия о выкупной цене постановления Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 и от 12.07.2011 N 17389/10 дают основания для дифференциации подходов соответственно в зависимости от того, предусматривает договор лизинга переход имущества в собственность лизингополучателя без дополнительных платежей или после внесения символической выкупной цены. Отсутствие выкупной цены. В постановлении Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 рассмотрен первый случай, когда стороны предусмотрели переход права собственности на предмет лизинга при внесении всех лизинговых платежей без какой-либо дополнительной оплаты. В этой ситуации судом сделан вывод о том, что выкупная цена не является самостоятельным платежом и вошла в состав определенных сделкой лизинговых платежей. При этом в договоре лизинга выкупная цена оборудования с естественным износом не предусмотрена, правил ее исчисления не содержится. Поэтому при отсутствии соглашения сторон о размере выкупной цены исполнение соответствующего договорного обязательства по выкупу подлежит оплате по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные (в том числе по сроку использования) товары. Судам при рассмотрении аналогичных дел необходимо установить размер средств, уплаченных лизингополучателем в составе лизинговых платежей в счет возмещения выкупной цены. Согласование символической выкупной цены. В постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 рассмотрен второй случай, когда в договоре лизинга определена выкупная цена в размере 1000 руб., признанная символической. Мотивы. В указанном документе установлено, что передача лизингополучателю титула собственника предмета лизинга осуществляется по остаточной, приближенной к нулевой цене в том случае, если срок действия договора лизинга почти равен сроку полезного использования имущества. При передаче в финансовую аренду основных средств, относящихся к I-III амортизационным группам, к которым не применяется специальный коэффициент, срок лизинга равен сроку полезного использования имущества. Из приведенного выше тезиса следует, что в договорах лизинга имущества такого рода согласование символической выкупной цены правомерно. Для случаев, когда срок полезного использования имущества значительно превышает срок лизинга (т. е. когда предметом лизинга являются основные средства, относящиеся к IV-X амортизационным группам), установление в договоре символической выкупной цены, приближенной к нулевой, означает включение действительной выкупной цены в состав периодических лизинговых платежей. Иное истолкование условий договора противоречило бы самой сути отношений по выкупу предмета лизинга, поскольку отношениям по купле-продаже фактически был бы придан безвозмездный характер в отсутствие к тому каких-либо оснований и в нарушение требований ст. 575 ГК РФ. Пункт договора, предусматривающий символическую выкупную цену, по мнению Президиума ВАС РФ, позволяет установить действительную волю сторон относительно условия о выкупной цене. Толкование как метод обоснования решения на базе мотивов. Согласно ч. 2 ст. 431 ГК РФ действительная общая воля сторон (с учетом цели договора) должна быть выяснена (второй способ толкования), если определить содержание договора не позволяет применение правила ч. 1 ст. 431 ГК РФ о толковании условия путем установления буквального значения содержащихся в нем слов и выражений (первый способ), в том числе путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Именно из такого понимания этих правил исходит доктрина. В частности, эту позицию развернуто аргументирует В.В.Витрянский, подчеркивая, что суд вправе использовать второй способ толкования лишь в том случае, если применение первого способа не позволяет определить содержание условий договора. Закон отдает предпочтение первому способу, т. е. выяснению буквального значения его условий (волеизъявлению сторон, выраженному в договоре). Такой подход повышает значение текста договора (а не гипотетической воли сторон) и ориентирует участников оборота на необходимость тщательной проработки всех условий договоров. Правило о толковании неясного условия договора не должно использоваться для искажения ясного условия, не вызывающего ни малейших сомнений относительно своего содержания. Условие "выкупная цена предмета лизинга составляет 1000 руб." должно представляться предельно ясным, не требующим для определения своего содержания даже "сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом", не говоря уже о "выяснении действительной общей воли сторон с учетом цели договора". Решение. Тем не менее в трактовке, содержащейся в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10, согласно приведенному условию выкуп осуществляется не за 1000 руб., как указано в договоре, а по остаточной стоимости предмета лизинга, которая подлежит исчислению в соответствии с порядком учета на балансе организаций объектов основных средств, регулируемым Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), исходя из амортизации техники линейным способом, к которой не применяется ускоренный коэффициент. Новое понимание свободы договора В обоснование приведенного утверждения в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 указывается, что принцип свободы договора предполагает добросовестность действий сторон, разумность и справедливость его условий, в частности их соответствие действительному экономическому смыслу заключаемого соглашения. Сам по себе этот тезис не представляется очевидным. В случаях, когда закон ставит защиту гражданских прав в зависимость от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно, разумность действий и добросовестность участников гражданских отношений предполагаются (п. 3 ст. 10 ГК РФ). Следовательно, контроль разумности действий и добросовестности участников оборота может осуществляться не всякий раз, когда возникает необходимость в защите гражданского права, а исключительно тогда, когда такую зависимость устанавливает закон. Установление такой зависимости есть форма ограничения гражданских прав. Оно может иметь место лишь в той мере, в какой это необходимо в целях защиты ценностей, перечисленных в ч. 3 ст. 55 Конституции РФ, абзаце втором п. 2 и п. 3 ст. 1 ГК РФ. Кроме того, намек на недобросовестность лиц, участвующих в деле, не вполне уместен в акте суда надзорной инстанции. Добросовестность, как известно, является вопросом факта. Установление фактических обстоятельств относится к компетенции первой и апелляционной инстанций. В данном деле выводы о недобросовестности действий сторон в актах первой и апелляционной инстанций не содержатся. Законом установлены как пределы свободы договора (ст. 168, 169, 170, 421 (абзац первый п. 4), 422, 426, 429, 445 и др. ГК РФ), так и ситуации, в которых ее осуществление может контролироваться (ст. 400 (п. 2), 428 ГК РФ, ряд норм законодательства о правах потребителей и др.). В случаях, указанными нормами не предусмотренных, контроль справедливости условий договора является произвольным вмешательством в частные дела, нарушающим одно из основных начал гражданского законодательства (п. 1 ст. 1 ГК РФ). Вопрос соответствия условий договора действительному экономическому смыслу заключаемого сторонами соглашения представляется второстепенным по сравнению со свободой участников оборота в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора (абзац первый п. 2 ст. 1 ГК РФ). Несоответствие условий договора действительному экономическому смыслу соглашения может иметь правовое значение лишь в той мере, в какой обстоятельства заключения договора и действия его сторон отражают их цель прикрыть данным договором другую сделку (п. 2 ст. 170 ГК РФ), либо в той мере, в какой совершение сделки становится результатом заблуждения (ст. 178 ГК РФ) или обмана (ст. 179 ГК РФ). В отсутствие признаков указанных пороков сделки сколь угодно явное несоответствие ее условий действительному экономическому смыслу не должно быть предметом контроля по упомянутым уже мотивам недопустимости произвольного вмешательства в частные дела. Свобода договора, разумеется, не может быть безграничной и не должна служить основой для злоупотребления правом. Развитие договорного права в XX в. показало значительное количество ситуаций, когда в действительности требуется ограничение свободы договора (неравенство переговорных возможностей сторон (включая заключение договоров между коммерсантами и потребителями), использование договоров присоединения и др.). Тем не менее к определению оснований, процедур и границ контроля свободы договора следует подходить исключительно осторожно. Как отмечается в постановлении КС РФ от 21.04.2003 N 6-П, возможные ограничения законом свободы договоров должны отвечать требованиям справедливости, быть адекватными, пропорциональными, соразмерными, носить общий и абстрактный характер, не иметь обратной силы и не затрагивать существо данных конституционных прав, т. е. не ограничивать пределы и применение основного содержания соответствующих конституционных норм. Далее, согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 свобода договора, подразумевая, что стороны действуют по отношению друг к другу на началах равенства и автономии воли и определяют условия договора самостоятельно в своих интересах, не означает, что при заключении договора они могут действовать и осуществлять права по своему усмотрению без учета прав других лиц (своих контрагентов), а также ограничений, установленных ГК РФ и другими законами. Допустимость установления законом ограничений при реализации свободы договора, а равно необходимость их соблюдения участниками оборота освещены выше и не вызывают сомнений или возражений. Между тем обязанность действовать и осуществлять права с учетом прав других лиц (своих контрагентов) представляется верной лишь постольку, поскольку она означает необходимость надлежащего исполнения участниками оборота своих юридических обязанностей, корреспондирующих относительным субъективным правам контрагентов, и соблюдения абсолютных прав контрагентов путем невмешательства в сферу господства их носителей. Возлагать на участников оборота обязанность учитывать права других лиц (своих контрагентов) иным образом, а равно трактовать эту обязанность как само собою разумеющееся ограничение свободы договора представляется недопустимым. Фраза "свобода договора... не означает, что при заключении договора они (стороны. - С.Г.) могут действовать и осуществлять права по своему усмотрению" контрастирует с нормативными положениями о том, что участники оборота "приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе" (абзац первый п. 2 ст. 1 ГК РФ), а также "по своему усмотрению осуществляют принадлежащие им гражданские права" (п. 1 ст. 9 ГК РФ). Указанные утверждения не могут служить оправданием посягательства на свободу договора путем искажения его совершенно ясного и недвусмысленного условия под видом толкования. Политико-правовая оценка Если отвлечься от частностей, в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 утверждается, что условие договора купли-продажи имущества, бывшего в употреблении, о цене, отличной от его остаточной стоимости, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета линейным способом, должно толковаться как предусматривающее цену, равную этой самой остаточной стоимости. Нельзя исключать, что такое насилие над свободой договора обусловлено рациональными целями. Из благовидных можно предположительно назвать разработку методики разрешения споров, связанных с последствиями расторжения договора лизинга и изъятием имущества, направленной на исключение в имущественной сфере лизингодателя неосновательного обогащения. Однако к достижению этой цели высшая судебная инстанция идет особым путем, который заставляет усомниться в том, что в данном случае цель оправдывает средства. Предотвращаемый вред в рассматриваемой ситуации многократно уступает ущербу, риск причинения которого увеличивается ввиду принятия указанного постановления. Это постановление порождает для стороны, недовольной согласованным в договоре условием, стимулы оспаривать его по мотивам недостаточности учета ее прав, несоответствия действительному экономическому смыслу соглашения, несоответствия договорной цены умозрительным нормативам, наконец, по мотивам осуществления контрагентом своих прав по своему усмотрению. Кроме того, рассматриваемое постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10 дает как участникам оборота, так и судам основания полагать возможным под видом толкования договора сколь угодно произвольно изменять его условия. Провозглашение в прецедентном решении высшей судебной инстанции изложенных весьма спорных подходов к оценке содержания договора никак не способствует укреплению в правовой системе таких ценностей, как прочность, надежность и стабильность гражданского оборота, а также правовая определенность и предсказуемость в гражданских отношениях. Тем не менее указанное постановление не лишено и сравнительных достоинств. В отличие от подходов, изложенных в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 применительно к договорам лизинга, не содержащим условие о выкупной цене, преимущество правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10, заключается в формальной определенности. На основе этого правоположения можно сформулировать методику расчета "правильной" выкупной цены предмета лизинга. Однако до ее описания представляется необходимым обратиться к новым указаниям ВАС РФ в части бухгалтерских и налоговых аспектов лизинговой деятельности. III. Износ и амортизация предмета лизинга В постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11 развернуто изложена правовая позиция, касающаяся определения срока полезного использования предмета лизинга для целей его бухгалтерского учета в качестве основного средства и определения налоговой базы по налогу на имущество. Применимость Классификации основных средств к бухгалтерскому учету В постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11 указывается, что срок полезного использования не носит произвольный характер и подлежит определению для целей как налогового, так и бухгалтерского учета с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации на основании ст. 258 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). В части применения Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация), для целей бухгалтерского учета данный тезис некорректен. Как подчеркивается в ряде постановлений КС РФ, на правовые нормы, которыми законодатель делегирует Правительству РФ те или иные полномочия, распространяется принцип определенности и непротиворечивости законодательного регулирования. Следовательно, законодатель, наделяя Правительство РФ теми или иными полномочиями в сфере нормотворчества, должен четко определить круг вопросов, по которым оно вправе принимать нормативно-обязывающие решения. Положения абзаца первого п. 1 и п. 4 ст. 258 НК РФ предоставляют Правительству РФ полномочие утвердить классификацию основных средств с определенной целью - для расчета сумм амортизации, включаемых в расходы, на которые уменьшаются доходы при определении прибыли как объекта налогообложения по налогу на прибыль. Положения п. 2 ст. 1 и ст. 2 НК РФ очерчивают круг отношений, регулируемых налоговым законодательством, включая данный Кодекс. Они не содержат указаний на включение в их число отношений, связанных с бухгалтерским учетом. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ (далее - Закон о бухгалтерском учете) также не содержит общих норм, распространяющих действие налогового законодательства на отношения, связанные с бухгалтерским учетом. Специальные нормативные акты, из которых следовало бы расширение сферы действия Классификации за пределы цели, вытекающей из абзаца первого п. 1 и п. 4 ст. 258 НК РФ, отсутствуют. В свете изложенной выше правовой позиции КС РФ указанные нормы налогового права недопустимо толковать распространительно. Нельзя расширять перечень целей делегирования Правительству РФ нормотворческих полномочий путем включения в него регулирования порядка бухгалтерского учета основных средств, а равно определения налоговой базы по налогу на имущество. Определение срока полезного использования согласно ПБУ 6/01 Порядок определения срока полезного использования основных средств в бухгалтерском учете устанавливается в ПБУ 6/01. Сроком полезного использования признается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации (п. 4 ПБУ 6/01). Исходя из этого, лизинговая компания при учете предмета лизинга на ее балансе вправе в качестве такого периода рассматривать срок действия договора лизинга, так как по его истечении имущество с большой долей вероятности перейдет в собственность лизингополучателя и перестанет приносить экономические выгоды (доход) лизингодателю. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ряда обстоятельств, в том числе нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта, например срока аренды (п. 20 ПБУ 6/01). На основании указанных положений в литературе отмечается, что в момент заключения договора лизинга у лизингополучателя не может быть полной уверенности в переходе к нему права собственности на имущество, поскольку лизингополучатель еще не выплатил все лизинговые платежи. Поэтому в момент заключения договора лизинга у лизингополучателя также имеются основания устанавливать срок использования объектов основных средств исходя из срока договора лизинга. Таким образом, Классификация не может служить нормативным эталоном определения срока полезного использования основных средств для целей их бухгалтерского учета. Допустимость ускоренной амортизации предмета лизинга в бухгалтерском учете Эталон, с которым в силу нормативного предписания следовало бы сравнивать срок полезного использования конкретного имущества, отсутствует. Поэтому говорить о сокращенных сроках полезного использования, об уменьшении таких сроков и, следовательно, об ускоренной (по сравнению с каким периодом?) амортизации представляется некорректным. На основании подзаконного акта общего характера, каковым является ПБУ 6/01, Президиум ВАС РФ сделал вывод о том, что реализация права на ускоренную амортизацию возможна лишь при определении годовой суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка - посредством установления организацией коэффициента не выше 3 к норме амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта (п. 19 ПБУ 6/01). Между тем в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11 не упоминается и никак не интерпретируется предусмотренное законом (нормативным актом большей юридической силы) специальное правило, в силу которого стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга (абзац второй п. 1 ст. 31 Закона о лизинге). Понятие амортизации (помимо восстановления прав из утраченных ценных бумаг) используется в законодательстве в двух сферах - бухгалтерского учета основных средств и налогообложения прибыли. Последняя является предметом регулирования актов налогового законодательства (п. 1, 6 ст. 1 НК РФ), к которым Закон о лизинге не относится. Следовательно, правило, предусмотренное абзацем вторым п. 1 ст. 31 Закона о лизинге, может относиться только к сфере бухгалтерского учета, круг источников правового регулирования которого очерчен менее определенно, чем круг актов налогового законодательства (ч. 1 ст. 3 Закона о бухгалтерском учете). Отсутствие в подзаконном нормативном акте, каковым является ПБУ 6/01, технико-арифметических по своей природе правил (порядка) применения управомочивающей законодательной нормы не может означать недопустимости непосредственной реализации ее адресатами - хозяйствующими субъектами предусмотренного законом права. Как следует из правовых позиций КС РФ, неисполнение публичным органом требования принять подзаконный акт свидетельствует об ущемляющем интересы частного лица бездействии публичного органа. Суды не вправе оставлять незащищенными права и интересы от любых неправомерных действий (бездействия) публичных органов и при осуществлении правосудия по конкретным делам должны применять законы во взаимосвязи с другими нормами действующего законодательства (определение КС РФ от 18.04.2000 N 98-О). Пробел в законодательном регулировании, сохраняющийся в результате бездействия публичных органов в течение длительного времени, достаточного для его устранения, не может служить непреодолимым препятствием для разрешения спорных вопросов, если от этого зависит реализация прав и законных интересов (определение КС РФ от 09.04.2002 N 68-О). Такой же подход отражен в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 N 4797/08, согласно которому то обстоятельство, что подзаконным актом не установлен порядок предоставления предусмотренной законом тарифной льготы по таможенной пошлине, не может служить препятствием для реализации права декларанта на ее получение. Доначисление налога на имущество Итогом рассуждений в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11 о сроке полезного использования и применении ускоренной амортизации стало оставление в силе судебных актов, которыми отказано в удовлетворении требования лизингополучателя о признании недействительным решения налогового органа. Последним доначислен налог на имущество ввиду занижения облагаемой базы, обусловленного неправомерным определением налогоплательщиком срока полезного использования полученного в финансовую аренду имущества путем необоснованного применения коэффициента к норме амортизации. Решение налогового спора, таким образом, содержит внутреннее противоречие. Как отмечается в определении ВАС РФ от 28.04.2011 о передаче этого дела для пересмотра в порядке надзора, анализ практики по спорам данной категории показал отсутствие единого подхода. Позиция Конституционного Суда РФ Более того, даже КС РФ придерживается допустимости применения балансодержателем предмета лизинга коэффициента ускорения при линейном способе начисления амортизации. Согласно постановлению КС РФ от 20.07.2011 N 20-П "преимущества финансового лизинга для лизингополучателя очевидны: срок действия договора лизинга при 100-процентном финансировании почти равен сроку полной амортизации приобретаемого на условиях лизинга оборудования и может варьироваться от 2 до 10 лет, что позволяет лизингополучателю оформить право собственности на предмет лизинга по остаточной, приближенной к нулевой стоимости; лизинговый платеж в полном объеме относится на себестоимость, уменьшая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а при применении к основной норме амортизации специального коэффициента в отношении амортизируемых основных средств возникает экономия на налоге на имущество" (п. 4.1 мотивировочной части). Как следует из приведенного фрагмента, КС РФ толкует нормы законодательства, регулирующего лизинговую деятельность, следующим образом. Срок полной амортизации почти равен сроку договора лизинга и может варьироваться от двух до десяти лет. Речь идет о полной амортизации предмета лизинга к истечению срока договора лизинга. Это исключает допустимость применения правовой позиции ВАС РФ, в силу которой истечение определенного в договоре срока лизинга не влечет за собой полного естественного износа техники и падения ее текущей рыночной стоимости до близкой к нулевой величины (постановления Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 1729/10 и от 12.07.2011 N 17389/10). Соответствие срока лизинга сроку полной амортизации предмета лизинга (рассчитанному с применением специального коэффициента) позволяет лизингополучателю оформить право собственности на предмет лизинга по остаточной, приближенной к нулевой стоимости. Это исключает допустимость применения правовой позиции ВАС РФ, в силу которой передача лизингополучателю титула собственника предмета лизинга осуществляется по приближенной к нулевой цене в том случае, если срок лизинга почти равен сроку полезного использования имущества (постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10). При применении к основной норме амортизации специального коэффициента в отношении амортизируемых основных средств возникает экономия на налоге на имущество. Это положение, будучи установленным в постановлении КС РФ от 20.07.2011 N 20-П, отрицается в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11. Догматическая оценка В акте арбитражного суда ряду законодательных норм в нарушение правовой позиции, изложенной в постановлении КС РФ от 25.01.2001 N 1-П, дается истолкование, расходящееся с их конституционно-правовым смыслом, выявленным в ходе конституционного судопроизводства. Кроме того, налицо ситуация, когда высшие судебные органы, а также в рамках арбитражной системы разные суды, в том числе суды кассационной инстанции, не могут прийти к единому мнению по вопросу, касающемуся налогообложения. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). В нарушение данной нормы в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11 дается толкование противоречивой системы правовых норм, применение которых непосредственно влияет на определение прав и обязанностей налогоплательщика (в части исчисления и уплаты налога на имущество) не в пользу последнего. Политико-правовая оценка Лизинговая деятельность - та редкая сфера, где амортизация основных средств (преимущественно экономическая категория) приобретает существенное юридическое значение, оказывая воздействие на формирование договорных условий обязательственных отношений. Этим обусловливается необходимость определения правил амортизации (включая правила определения принимаемого в расчет срока полезного использования имущества) с учетом баланса интересов обеих сторон. Такие правила, по мнению Н.И.Киркоровой, должны учитывать длительность не только жизненного цикла предмета лизинга как основного капитала, эксплуатируемого лизингополучателем. Они также должны учитывать продолжительность лизинговой операции, объективно определяемую процессом кругооборота оборотного капитала, в форме которого предмет лизинга представляет интерес для лизингодателя. В свою очередь, длительность цикла лизинговой операции, предопределяющая срок полезного использования и правила амортизации, обусловливается тремя факторами: длительностью цикла жизни на рынке предмета лизинга в натуральной форме, скоростью падения остаточной стоимости предмета лизинга на рынке и сроком кредитования банками лизинговых операций. Поэтому для лизингового имущества срок полезного использования (срок полной амортизации), равно как и диктуемый им срок лизинга, должен быть не выше срока жизни актива на рынке с обязательным учетом его морального износа. Правила амортизации предмета лизинга следует определять таким образом, чтобы остаточная стоимость предмета лизинга в любой момент осуществления лизинговой операции была не выше его рыночной стоимости. Наконец, срок кредитования, на который ориентируются, будучи финансовыми посредниками, лизинговые компании при определении срока лизинга, объективно обусловлен рядом макроэкономических факторов: уровнем развития и стабильностью экономики, масштабами банковского капитала, уровнем инфляции. С учетом изложенного применимые в лизинговой деятельности правила определения срока полезного использования, начисления амортизации и расчета остаточной стоимости должны обладать необходимой спецификой, отражающей экономические условия и закономерности функционирования отрасли. Существенный недостаток правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 2346/11, заключается в том, что она не учитывает указанных условий и закономерностей. Напротив, в постановлении проводится линия укладывания весьма специфических отношений, связанных с амортизацией предмета лизинга, в прокрустово ложе общих правил. Отказ от экономически обусловленной дифференциации - опять же в целях закрепления искусственного отождествления лизинга и аренды - приводит к формулированию правил, несовместимых с финансово-хозяйственной логикой регулируемых отношений. Кроме того, не может заслуживать одобрения решение фискальных проблем государства путем деформации судебной практики вместо простого и законного изменения нормативного регулирования. IV. Методика определения действительного размера выкупной стоимости предмета лизинга С учетом подходов ВАС РФ к начислению амортизации на восстановление лизингового имущества порядок расчета указанной величины, судя по всему, будет следующим. Дата определения выкупной цены. Остаточная стоимость предмета лизинга представляет собой разность его первоначальной стоимости и начисленной амортизации (абзац первый п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Следовательно, остаточная стоимость в течение всего периода полезного использования представляет собой постоянно (от месяца к месяцу) убывающую величину. Для целей подстановки в формулу толкования условия договора о символической выкупной цене из убывающего ряда значений остаточной стоимости предмета лизинга следует выбрать то, которое имел в виду ВАС РФ. Иными словами, необходимо определить, остаточная стоимость данного имущества на какой период действительной общей волей сторон предполагалась к выполнению функции выкупной цены имущества. Условие о выкупной цене (в той или иной сумме) определялось сторонами договора в расчете на его надлежащее исполнение с соблюдением сроков, т. е. в расчете на переход имущества в собственность лизингополучателя по истечении изначально согласованного срока лизинга. Следовательно, выкупная цена определялась сторонами как раз на тот период, в котором данный срок истекает. Поэтому, если следовать логике, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 17389/10, в качестве искомого периода следует рассматривать именно последний месяц изначально согласованного срока действия договора лизинга. Таким образом, выкупной ценой предмета лизинга следует считать его остаточную стоимость по состоянию на последний месяц предусмотренного договором срока лизинга - вне зависимости от того, в каком периоде имеют место расторжение договора и изъятие имущества. Линейный способ амортизации. В указанном постановлении подчеркивается, что для расчета остаточной стоимости следует исходить из амортизации техники линейным способом, к которой не применяется ускоренный коэффициент. Согласно п. 19 ПБУ 6/01 при линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется в зависимости от первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта. В течение года амортизационные отчисления начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы. Исходя из примера, приведенного в подп. "а" п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается путем умножения первоначальной стоимости на норму амортизации (в процентах от первоначальной стоимости), которая определяется путем деления 100% на срок полезного использования (в годах). Срок полезного использования. Краеугольным камнем указанной выше формулы становится срок полезного использования. В Классификации срок полезного использования для каждой амортизационной группы определен не точным значением, а интервалом. Например, для IV группы этот интервал варьируется от 61 до 84 месяцев включительно. Исходя из явно выраженной воли сторон к использованию ускоренной амортизации можно уверенно утверждать, что логичным и справедливым будет применение минимального варианта, допускаемого интервалом для соответствующей амортизационной группы. Результатом применения (для целей расчета выкупной цены) срока полезного использования предмета лизинга исходя из значений, предусмотренных Классификацией, будет значение, равное существенной доле первоначальной стоимости имущества. При сроке лизинга, равном трем годам (срок лизинга, принимаемый в подавляющем большинстве договоров), наиболее долговечные предметы лизинга будут относиться к V амортизационной группе со сроком полезного использования согласно Классификации от 85 до 120 месяцев включительно. Если принимать в качестве базового срока полезного использования минимальный период (85 месяцев), к концу срока лизинга (по истечении 36 месяцев начисления амортизации) продолжительность оставшейся части срока полезного использования имущества составит разность между общим базовым сроком полезного использования и сроком лизинга (49 месяцев). Таким образом, остаточная стоимость предмета лизинга на изначально согласованную дату истечения срока действия договора (выкупная цена имущества) окажется равной 49/85 (т. е. более 57,6%) первоначальной стоимости основного средства. Необходимо обратить внимание на то, что к концу срока лизинга нулевая остаточная стоимость лизингового имущества, исчисленная по правилам налогового учета с применением специального коэффициента, будет результатом вычитания из первоначальной стоимости предмета лизинга равной ему "ускоренной" амортизации. Поэтому выкупная цена предмета лизинга, равная его остаточной стоимости, будет также тождественна разности амортизации, начисленной в соответствии с правилами налогового учета с применением специального коэффициента, и амортизации, начисленной в соответствии с правилами бухгалтерского учета линейным способом, к которой не применяется ускоренный коэффициент. _______ См., напр.: Королев С.Б. Правовое регулирование лизинга в Российской Федерации: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2002. С. 6-7. См., напр.: Малинина А.Г. Правовое обеспечение лизинговой деятельности в Российской Федерации: автореф. дис.... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 6; Прудникова А.Е. Лизинг как особый вид аренды: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Краснодар, 2003. С. 6. См.: Шимкович М.Н. Договор лизинга и его место в системе гражданско-правовых договоров: автореф. дис.... канд. юрид. наук. Минск, 2004. С. 10. Подробнее см. об этом: Алексеев С.В. Лизинг в Соединенных Штатах Америки и Российской Федерации: сравнительно-правовое исследование: автореф. дис.... канд. юрид. наук. М., 2005. С. 21. См.: Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Кн. 1: Общие положения. М., 2001. С. 162. См., напр., постановления КС РФ от 15.06.2006 N 6-П, от 28.05.2010 N 12-П. См.: Гражданское право в 3 т. Т. 2 / под ред. А.П.Сергеева, Ю.К.Толстого. М., 2003. С. 229. Канашевский В.А. Внешнеэкономические сделки: материально-правовое и коллизионное регулирование. М., 2008. С. 91. Очевидная описка. По всей видимости, имелось в виду следующее: "ибо интересы одного лица, не нарушившего закон, не могут быть принесены в жертву интересам другого". См. решение КС РФ от 01.10.1993 N 81-Р, определение КС РФ от 14.03.1995 N 4-О. Подробнее об этом см.: Афанасьев Д.В. Нюансы защиты имущества юридических лиц в Европейском суде по правам человека // Хозяйство и право. 2011. N 6. С. 29-41. Подобные выводы содержатся в решениях ЕСПЧ от 20.11.1995 по делу Pressos Compania Naviers S.A. and others v. Belgium (N 17849/91), от 06.10.2005 no делу Draon v. France (N 1513/03), от 06.10.2005 по делу Maurice v. France (N 11810/03), от 14.02.2006 по делу Lecarpentier and others v. France (N 67847/01). См.: Аскназий С.И. Основные вопросы теории социалистического гражданского права. М., 2008. С. 209. См.: Иеринг Р. Юридическая техника. СПб., 1905. С. 82-92. Подробнее об этом см.: Карапетов А.Г. Политика и догматика гражданского права: исторический очерк // Вестник ВАС РФ. 2010. N 3; N 4. См., напр.: Ануфриева Л.П. Международное частное право в 3 т. Т. 2: Особенная часть. М., 2000. С. 298; Кабатова Е.В. Лизинг: правовое регулирование, практика. М., 1998. С. 32-54; Основы германского и международного экономического права / сост. В.Бергман, Г.Флор. СПб., 2007. С. 154-155; Руководство ЮНСИТРАЛ для законодательных органов по обеспеченным сделкам. Нью-Йорк, 2010; Чекалина Ю.В. Понятие, природа и признаки договора лизинга в сравнительно-правовом аспекте (Россия и Германия) // Актуальные проблемы гражданского права: сб. ст. Вып. 10 / под ред. О.Ю.Шилохвоста. М., 2006. С. 61-64. См.: Кабатова Е.В. Указ. соч. С. 32-33, 38. См. абзац второй ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 23.06.1999 N 117-ФЗ , п. 2 ст. 4 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ . "Выкупная цена предмета лизинга" - это по существу искусственная величина. Денежная сумма, по получении которой лизингодатель готов передать право собственности на предмет лизинга лизингополучателю, всегда включается в "возмещение затрат". Последнее включается в лизинговые платежи согласно абзацу первому п. 1 ст. 28 Закона о лизинге независимо от наличия условия о выкупе. В определении ВАС РФ от 31.05.2011 N ВАС-2929/11 лизинг наряду с банковскими кредитами, публичным размещением акций, облигационным заимствованием отнесен к числу инструментов развития предпринимательской деятельности корпорации. Ранее предусматривалось, что к договору аренды с условием о выкупе применяются только те правила о купле-продаже, которые регулируют форму договора (п. 2 Обзора практики разрешения споров, связанных с арендой, утв. информационным письмом Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66). Признание договора лизинга, содержащего условие о переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, в качестве смешанного является первым следствием арендной трактовки договора лизинга. Вывод о необходимости в договоре лизинга с условием о выкупе искусственного условия о выкупной цене является вторым следствием квалификации договора лизинга в качестве разновидности договора аренды. При расчете этой величины принимались во внимание результаты использования приложения "лизинговый калькулятор" на сайтах трех из первых 20 лизинговых компаний в рейтинге, размещенном на сайте www.all-leasing.ru. См.: Гражданское право. Т. 2 / под ред. А.П.Сергеева, Ю.К.Толстого. С. 190. Подробнее об этом см.: Ленская С.А. Физический износ // Экономическая энциклопедия: Политическая экономия в 4 т. Т. 4 / гл. ред. А.М.Румянцев. М., 1980. С. 280. Подробнее об этом см.: Бунин П.Г. Моральный износ основных фондов // Там же. Т. 2. М., 1975. С. 553-554. Вывод о включении выкупной цены в состав лизинговых платежей (при наличии в договоре лизинга условия о выкупе) является третьим следствием квалификации договора лизинга в качестве разновидности договора аренды. Четвертым следствием такой трактовки является несовместимость указанного вывода с существенным (в силу закона) характером условий о порядке, сроках и размерах платежей для договоров купли-продажи, предусматривающих оплату товаров в рассрочку (абзац второй п. 1 ст. 489 ГК РФ). Поэтому в случае досрочного расторжения договора лизинга и изъятия имущества, относящегося к I-III амортизационным группам, лишь такая (символическая) выкупная цена может рассматриваться как неосновательное обогащение лизингодателя. См.: Витрянский В.В. Некоторые итоги кодификации правовых норм о гражданско-правовом договоре // Кодификация российского частного права / под ред. Д.А.Медведева. М., 2008. С. 105-107. Аналогичного мнения придерживаются также С.В.Сарбаш (Сарбаш С.В. Исполнение договорного обязательства. М., 2005. С. 342) и Е.А.Суханов (Гражданское право в 4 т. Т. 3 / под ред. Е.А.Суханова. М., 2008. С. 194). Утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. Искажение (под видом толкования) ясного условия договора является следующим (уже пятым) звеном в цепи искусственных приемов обеспечения жизнеспособности арендной трактовки лизинга. ООО "Партнер-М" оспаривало в данном деле условие о символической выкупной цене именно с опорой на его притворность. Однако Президиум ВАС РФ вместо оценки по существу этого основания встречного иска дал своеобразное толкование спорному условию договора. Подробнее об этом см., напр.: Цвайгерт К., Кётц X. Введение в сравнительное правоведение в сфере частного права в 2 т. Т. 2. М., 2000. С. 11-39, 79-88. Это утверждение по существу является цитатой из принадлежащего перу Н.И.Клейн параграфа в учебнике по общей части гражданского права (см.: Гражданское право: Общая часть: Курс лекций / отв. ред. О.Н.Садиков. М., 2001. С. 679-681). Цели недопущения принудительного исполнения условия договора, предусматривающего вопиющую неэквивалентность обмениваемых благ, в гражданском праве традиционно служит институт оспаривания сделки по мотивам кабальности (ст. 179 ГК РФ). Между тем кабальные сделки оспоримы, и в данном случае иск о признании договора недействительным по этому основанию не предъявлялся. Следует, правда, отметить отсутствие рациональных оснований дифференциации подходов к определению выкупной цены в зависимости от наличия или отсутствия в договоре условия о ее символическом размере. Утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. См. постановления КС РФ от 14.07.2005 N 8-П, от 28.02.2006 N 2-П. Подробнее об этом см.: Мясников О.А. Срок полезного использования имущества при лизинге // Налоговый вестник, 2010. N 10. С. 55-61. См.: Киркорова Н.И. Направления совершенствования нормативной базы лизинга. М., 2004. С. 95. См.: Киркорова Н.И. Указ. соч. С. 97-106. Отрицание (в отсутствие к тому ясных правовых оснований) права сторон договора лизинга на установление срока полезного использования лизингового имущества исходя из срока лизинга является шестым следствием искусственного укрепления арендной трактовки лизинга. Утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. Утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Эта формула в дальнейшем послужит отправной точкой расчета неосновательного обогащения лизингодателя. Окончание читайте в следующем номере